Esta norma trae causa de las modificaciones introducidas por el Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril, en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, para incorporar al ordenamiento tributario interno la Directiva (UE) 2017/2455 del Consejo, de 5 de diciembre, por la que se modifican la Directiva 2006/112/CE y la Directiva 2009/132/CE en lo referente a determinadas obligaciones respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido para las prestaciones de servicios y las ventas a distancia de bienes, y la Directiva (UE) 2019/1995 del Consejo de 21 de noviembre de 2019 por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta a las disposiciones relativas a las ventas a distancia de bienes y a ciertas entregas nacionales de bienes.
Es esto lo que se dice en la EXPOSICIÓN DE MOTIVOS del Decreto Foral Legislativo respecto de la materia que regula:
“El título I del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra está dedicado a regular los criterios de armonización del régimen tributario de Navarra con el régimen tributario general del Estado.
En ese marco, el artículo 32 del citado texto legal dispone que Navarra, en el ejercicio de su potestad tributaria en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, aplicará idénticos principios básicos, normas sustantivas y formales que los vigentes en cada momento en territorio del Estado, si bien podrá aprobar sus propios modelos de declaración e ingreso.
Por su parte, el artículo 53.1 de la Ley Foral 14/2004, de 3 de diciembre, del Gobierno de Navarra y de su Presidenta o Presidente, al regular la potestad normativa del Gobierno de Navarra, establece que, cuando de conformidad con lo establecido en el Convenio Económico, una reforma del régimen tributario común obligue a que en la Comunidad Foral se apliquen idénticas normas sustantivas y formales que las vigentes en cada momento en el Estado, el Gobierno de Navarra, por delegación del Parlamento de Navarra, podrá dictar las normas con rango de ley foral que sean precisas para la modificación de las correspondientes leyes forales tributarias. Las disposiciones del Gobierno de Navarra que comprendan dicha legislación delegada recibirán el título de decretos forales legislativos de armonización tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 53.2 de la citada Ley Foral 14/2004.
El Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril, ha modificado la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, para incorporar al ordenamiento tributario interno la Directiva (UE) 2017/2455 del Consejo, de 5 de diciembre, por la que se modifican la Directiva 2006/112/CE y la Directiva 2009/132/CE en lo referente a determinadas obligaciones respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido para las prestaciones de servicios y las ventas a distancia de bienes, y la Directiva (UE) 2019/1995 del Consejo de 21 de noviembre de 2019 por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta a las disposiciones relativas a las ventas a distancia de bienes y a ciertas entregas nacionales de bienes.
La transposición de estas directivas a nuestro ordenamiento interno concluye la regulación del tratamiento del IVA del comercio electrónico y establece las reglas de tributación de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que, generalmente contratados por internet y otros medios electrónicos por consumidores finales comunitarios, son enviados o prestados por empresarios o profesionales desde otro Estado miembro o un país o territorio tercero. Estas operaciones quedan sujetas al IVA en el Estado miembro de llegada de la mercancía o de establecimiento del destinatario, por lo que afianzan la generalización del principio de tributación en destino en las operaciones transfronterizas en el IVA. Por otra parte, la gestión tributaria del comercio electrónico en el IVA se sustenta en la ampliación de los regímenes especiales de ventanilla única que pasan a ser el procedimiento específico previsto para la gestión y recaudación del IVA devengado por estas operaciones a nivel comunitario. La nueva regulación del comercio electrónico en el IVA involucra también, por primera vez, a los titulares de las interfaces digitales que facilitan el comercio electrónico, que se convierten en colaboradores de la propia recaudación, gestión y control del impuesto.
Debe tenerse en cuenta que las primeras medidas contenidas en la Directiva (UE) 2017/2455, cuya entrada en vigor se produjo el 1 de enero de 2019, implicaron la modificación de las reglas de tributación de los servicios prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión para reducir las cargas administrativas y tributarias que suponía para las microempresas establecidas en un único Estado miembro que prestan estos servicios de forma ocasional tributar por estas operaciones en el Estado miembro de consumo. En este sentido, se estableció un umbral común a escala comunitaria de hasta 10.000 euros anuales que permite que mientras no se rebase dicho importe los servicios estarán sujetos al IVA del Estado miembro de establecimiento del prestador. También se establecieron nuevas reglas en materia de facturación para evitar que el proveedor de estos servicios tuviera que cumplir con las exigencias de facturación de todos los Estados miembros a los que presta servicios, por lo que, para minimizar las cargas para las empresas, las normas relativas a la facturación serán las aplicables en el Estado miembro de identificación del proveedor que se acoja a los regímenes especiales. Por último, para favorecer el acceso a los regímenes especiales de ventanilla única se permitió a los empresarios y profesionales no establecidos en la Comunidad, pero ya registrados a efectos del IVA en un Estado miembro, utilizar el régimen especial aplicable para los empresarios no establecidos en la Comunidad. Estas modificaciones se mantienen vigentes y van a ser también de aplicación en relación con las operaciones incluidas en los regímenes especiales de ventanilla única que son ahora objeto de transposición.
La transposición de la segunda parte de la Directiva 2017/2455, cuyas normas son de aplicación desde el 1 de julio de 2021, introduce importantes modificaciones en el ámbito de la tributación de las entregas de bienes que, adquiridos por consumidores finales, generalmente a través de internet y plataformas digitales, son enviados por el proveedor desde otro Estado miembro o un país o territorio tercero, y las prestaciones de servicios efectuadas a favor de consumidores finales por empresarios no establecidos en el Estado miembro donde, conforme a las reglas de localización del hecho imponible, quedan sujetas a IVA. De esta forma, se adapta el contenido de las Directivas 2006/112/CE y 2009/132/CE al crecimiento exponencial del comercio electrónico derivado de la globalización y de los cambios tecnológicos y se refuerza el principio de imposición en el lugar de destino ante la necesidad de proteger los ingresos fiscales de los Estados miembros, así como para establecer unas condiciones de competencia equitativas para las empresas afectadas y de minimizar las cargas que soportan.
Por una parte, para evitar que los empresarios o profesionales que prestan servicios distintos de los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión y de los prestados por vía electrónica a personas que no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales, deban identificarse a efectos del IVA en cada uno de los Estados miembros en los que dichos servicios estén sujetos al IVA, estas prestaciones de servicios se incluyen entre las que pueden ser objeto de declaración-liquidación a través de sistemas de ventanilla única tanto para empresarios y profesionales establecidos como no establecidos en la Comunidad.
Por otra parte, se extiende el régimen especial aplicable a los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión y a los prestados por vía electrónica prestados por empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad, pero no en el Estado miembro de consumo a las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y se introduce un régimen especial de naturaleza similar para las ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros. Para determinar claramente su ámbito de aplicación se definen dos nuevas categorías de entregas de bienes, las derivadas de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y las derivadas de ventas a distancia de bienes importados, así como los nuevos regímenes especiales de ventanilla única asociados a las mismas.
A estos efectos, tendrán la consideración de ventas a distancia intracomunitarias de bienes las entregas de bienes expedidos o transportados por el proveedor desde un Estado miembro a otro distinto cuyos destinatarios actúen o tengan la condición de consumidores finales. Estas entregas de bienes, que deberán ser distintos de medios de transporte nuevos o bienes objeto de instalación y montaje, tributarán en el Estado miembro donde el destinatario recibe la mercancía, y los empresarios y profesionales proveedores que realizan dichas entregas podrán opcionalmente acogerse a un sistema de ventanilla única para la gestión y liquidación del IVA devengado en cada Estado miembro.
Por su parte, constituyen ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros las entregas de bienes que hayan sido expedidos o transportados por el proveedor a partir de un país o territorio tercero con destino a destinatarios que actúen o tengan la condición de consumidores finales establecidos en un Estado miembro, siendo igualmente posible optar por un régimen especial de ventanilla única para la liquidación del IVA devengado en todos los Estados miembros de consumo a través de una única administración tributaria en el Estado miembro donde se identifique el proveedor.
Estas operaciones son independientes de la importación de bienes que realiza el destinatario de los bienes importados, pero se limita la aplicación del régimen especial a las ventas a distancia de bienes importados expedidos directamente desde un país o territorio tercero, en envíos cuyo valor intrínseco no exceda de 150 euros. Hasta dicha cantidad se aplica la franquicia aduanera por lo que no se exige una declaración completa ante la Aduana en el momento de la importación. A su vez, para favorecer la aplicación del régimen especial y evitar la doble imposición se establece una exención del IVA a las importaciones de bienes que en el momento de la importación deban declararse con arreglo al régimen especial del que quedan excluidos los productos objeto de impuestos especiales.
Por otra parte, los empresarios y profesionales no establecidos en la Comunidad que quieran acogerse al régimen especial para las ventas a distancia de bienes importados podrán designar a un intermediario establecido en la Comunidad como responsable de liquidar el IVA y de cumplir las obligaciones establecidas en el régimen especial en su nombre y por su cuenta.
En todo caso, para restaurar la competencia entre los proveedores de dentro y fuera de la Comunidad y evitar la elusión fiscal se suprime la exención en las importaciones de bienes de escaso valor aplicable en la actualidad hasta los 22 euros de valor global de la mercancía, de tal forma que las importaciones de bienes que no se acojan al régimen especial deberán liquidar el IVA a la importación.
No obstante, dado el crecimiento exponencial del comercio electrónico y el consiguiente aumento del número de pequeños envíos con un valor intrínseco que no excede de los 150 euros importados en la Comunidad, se establece la posibilidad de aplicar una modalidad especial de declaración, liquidación y pago del IVA ante la aduana de estas importaciones de bienes en los supuestos en que no se opte por la utilización del régimen especial de ventanilla única previsto para las ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros.
Esta modalidad especial va a permitir la declaración, liquidación y el pago del importe total del IVA correspondiente a las importaciones realizadas durante un mes natural, reduciendo de forma importante las cargas administrativas de los operadores.
Con independencia de lo anterior, otro de los aspectos importantes de la nueva economía digital es el surgimiento de nuevos empresarios o profesionales creados por y para el comercio electrónico que canalizan las decisiones de compra de bienes y servicios de los consumidores finales. Se trata de las interfaces digitales, como las plataformas, portales y mercados en línea que, además de la actividad de intermediación, a menudo prestan servicios logísticos y de almacenamiento para sus clientes. Estos nuevos operadores están alcanzando un tamaño, hegemonía y nivel de información tan relevantes en el mercado digital que parece conveniente que colaboren en la gestión y la recaudación del IVA derivado del comercio electrónico. En particular, cuando intervengan en el comercio de bienes y servicios de proveedores no establecidos en la Comunidad. De esta forma, para asegurar el ingreso del IVA y reducir las cargas administrativas de proveedores, administraciones tributarias y de los propios consumidores finales deberá entenderse que los empresarios o profesionales titulares de una interfaz digital cuando faciliten la venta a distancia de bienes importados de países o territorios terceros en envíos cuyo valor intrínseco no exceda de 150 euros, o cuando faciliten entregas de bienes en el interior de la Comunidad por parte de un proveedor no establecido en la misma a consumidores finales, han recibido y entregado en nombre propio dichos bienes y su expedición o transporte se encuentra vinculado a su entrega. Esta ficción puede determinar importantes implicaciones tributarias y puede suponer que los titulares de las interfaces digitales lleguen a tener la consideración de sujetos pasivos del impuesto. No obstante, para evitar situaciones de doble imposición, la entrega del bien que se entiende realizada por el proveedor al titular de la interfaz estará exenta de IVA y no limitará el derecho a la deducción del IVA soportado por quienes la realizan.
Por su parte, el empresario o profesional titular de la interfaz digital podrá acogerse a los regímenes especiales de ventanilla única para la declaración-liquidación del IVA derivado de estas operaciones por las que tenga la condición de sujeto pasivo, incluso cuando se trate de entregas interiores realizadas a favor de consumidores finales efectuadas en el mismo Estado miembro donde se almacenan las mercancías y que, por tanto, no son objeto de expedición o transporte entre Estados miembros.
La presente norma incorpora las modificaciones necesarias en la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, para la aplicación de las disposiciones establecidas en la normativa de la Unión Europea para la regulación y tributación del comercio electrónico en el IVA y para facilitar su gestión, recaudación y control, reduciendo notablemente las cargas y costes administrativos de los empresarios y profesionales con una apuesta decidida por los sistemas de ventanilla única que pasan de tener una aplicación limitada, casi experimental, a convertirse en un elemento fundamental para la gestión del IVA en la Unión Europea, dado que los ingresos tributarios que gestionan serán cada vez mayores a medida que lo sea el comercio electrónico.
En particular, se incluyen en el capítulo XI del título VIII de la Ley Foral 19/1992 tres nuevos regímenes especiales para la declaración y liquidación del IVA devengado por las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas a favor de consumidores finales por empresarios y profesionales, generalmente no establecidos en el Estado miembro donde quedan sujetas las operaciones, que sustituyen y amplían los regímenes especiales vigentes en la actualidad para los servicios prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión:
En primer lugar, se incorpora un nuevo régimen especial denominado «Régimen exterior de la Unión» que será aquel aplicable a los servicios prestados por empresarios o profesionales no establecidos en la Comunidad a destinatarios que no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales.
Por otra parte, se incluye un nuevo régimen especial, denominado «Régimen de la Unión», aplicable a los servicios prestados por empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad, pero no en el Estado miembro de consumo a destinatarios que no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales, a las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y a las entregas interiores de bienes imputadas a los titulares de interfaces digitales que faciliten la entrega de estos bienes por parte de un proveedor no establecido en la Comunidad al consumidor final.
Por último, se establece un nuevo régimen especial, «Régimen de importación», aplicable a las ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros al que podrán acogerse, directamente o a través de un intermediario establecido en la Comunidad, en determinadas condiciones, los empresarios o profesionales que realicen ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros en envíos cuyo valor intrínseco no exceda de 150 euros, a excepción de los productos que sean objeto de impuestos especiales.
Todos estos regímenes especiales de ventanilla van a permitir, mediante una única declaración-liquidación presentada por vía electrónica ante la administración tributaria del Estado miembro por el que haya optado o sea de aplicación (Estado miembro de identificación), que el empresario o profesional pueda ingresar el IVA devengado por todas sus operaciones efectuadas en la Comunidad (Estados miembros de consumo) por cada trimestre o mes natural a las que se aplica, en cada caso, el régimen especial.
Cuando el Reino de España sea el Estado miembro de identificación el empresario o profesional quedará obligado a declarar ante la administración tributaria española el inicio, la modificación o el cese de sus operaciones y será identificado mediante un número de identificación individual asignado por la misma.
Este número de identificación deberá consignarse en la declaración-liquidación en la que el empresario o profesional incluirá, por cada Estado miembro de consumo en que se haya devengado el IVA, la cantidad global del impuesto correspondiente, desglosada por tipos impositivos y el importe total, resultante de la suma de todas estas, que debe ser ingresado en España en la cuenta bancaria designada por la administración tributaria, dentro del plazo de presentación de la declaración, haciendo referencia a la declaración específica a la que corresponde.
Cualquier modificación posterior de las cifras contenidas en las declaraciones-liquidaciones presentadas, deberá efectuarse, en el plazo máximo de tres años a partir de la fecha en que debía presentarse la declaración-liquidación inicial, a través de una declaración-liquidación periódica posterior.
Los empresarios y profesionales que se acojan a estos regímenes especiales deberán mantener durante diez años un registro de las operaciones incluidas en los mismos que estará a disposición tanto del Estado miembro de identificación como del de consumo. También quedarán obligados a expedir y entregar facturas respecto de las operaciones declaradas conforme a los regímenes especiales.
Estos empresarios y profesionales no podrán deducir el IVA soportado para la realización de sus operaciones en las referidas declaraciones-liquidaciones. No obstante, tendrán derecho a la deducción del IVA soportado en la adquisición o importación de bienes y servicios que se destinen a la realización de las operaciones acogidas a los regímenes especiales. Tratándose de empresarios y profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto podrán solicitar la devolución de las cuotas soportadas en dicho territorio por el procedimiento previsto para la devolución de las cuotas soportadas por empresarios o profesionales establecidos en otro Estado miembro, o no establecidos en la Comunidad, previstos en los artículos 119 y 119 bis de la Ley 37/1992 reguladora en régimen común del Impuesto sobre el Valor Añadido, respectivamente. En el caso de empresarios o profesionales no establecidos en la Comunidad, a estos efectos, no se exigirá el requisito de reciprocidad de trato a favor de los empresarios o profesionales establecidos en España.
Cuando dichos empresarios o profesionales no establecidos presenten por otras operaciones declaraciones-liquidaciones ante la administración tributaria española deberán deducir en las mismas las cuotas soportadas para la realización de operaciones sujetas a los regímenes especiales.
Por otro lado, cuando un empresario o profesional utilizando una interfaz digital como una plataforma, un portal, un mercado en línea u otros medios similares, facilite la entrega de bienes o la prestación de servicios a una persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal en el interior de la Comunidad, cuando no deba o no opte por acogerse a los regímenes especiales previstos para el comercio electrónico, tendrá la obligación de llevar un registro de dichas operaciones. Dicho registro será lo suficientemente detallado como para permitir a la administración tributaria del Estado miembro en el que las operaciones sean imponibles comprobar si el IVA se ha declarado correctamente, debiendo poner dicho registro, por vía electrónica, a disposición de los Estados miembros interesados que lo soliciten.
El registro deberá mantenerse por un período de diez años a partir del final del ejercicio en que se hayan realizado las operaciones y será exigible, con independencia de que el empresario o profesional titular de la interfaz digital se acoja a los regímenes especiales por otras operaciones.
El contenido de los registros y las condiciones que determinan que pueda considerarse que el titular de la interfaz digital facilita el comercio electrónico se han incluido en el Reglamento de Ejecución (UE) número 282/2011 para su aplicación uniforme en todos los Estados miembros.
Adicionalmente, mediante la disposición adicional única del presente decreto foral legislativo de armonización tributaria y de conformidad con lo previsto en la disposición adicional primera del Real Decreto Ley 7/2021, se amplía hasta el 31 de diciembre de 2021 la aplicación de un tipo del cero por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas interiores, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de material sanitario para combatir la COVID-19, cuyos destinatarios sean entidades públicas, sin ánimo de lucro y centros hospitalarios, cuya vigencia finalizaba el 30 de abril de 2021 en virtud de lo establecido en la disposición adicional primera del Decreto Foral Legislativo 1/2021, de 13 de enero, de armonización tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 19/192, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. De esta forma, se extiende su plazo de vigencia para garantizar la respuesta del sistema sanitario en el control de la pandemia.
La relación de bienes a los que, con efectos desde el 1 de mayo de 2021, les es de aplicación esta medida se contiene en el Anexo que acompaña a la presente norma.
Al haber sido modificada la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido es preciso dictar este Decreto Foral Legislativo de Armonización Tributaria para reformar, a su vez, la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, con el fin de que, en lo relativo al mencionado impuesto, se apliquen en la Comunidad Foral idénticas normas sustantivas y formales que las vigentes en el Estado.
En consecuencia, el Gobierno de Navarra, a propuesta de la Consejera de Economía y Hacienda, y de conformidad con la decisión adoptada por el Gobierno de Navarra en sesión celebrada el día veintitrés de junio de dos mil veintiuno,”